Yazı Dizisi: Uluslararası Vergilemede Şeffaflık Artıyor, Sınır Ötesi Bilgilendirme Yükümlülükleri (DAC6) İle Yeni Raporlama Zorunlulukları Getiriliyor-3

Uluslararası Vergi Bülteni: 24.06.2020/29

Yazı Dizisi: Uluslararası Vergilemede Şeffaflık Artıyor, Sınır Ötesi Bilgilendirme Yükümlülükleri (DAC6) İle Yeni Raporlama Zorunlulukları Getiriliyor-3

Uluslararası vergilemede şeffaflık konusunda atılan adımlardan en önemlilerinden biri konumundaki DAC6 (Directive of Administrative Cooperation) ile birlikte, özellikle Avrupa Birliği coğrafyasında yatırımı olan veya bu bölgeye yatırım yapmayı planlayan yatırımcıların ilerleyen süreçlerde karşı karşıya kalacakları sınır ötesi vergi işlemlerinde zorunlu bilgi değişimi raporlama ve bildirim yükümlülüklerinin tarihsel arka planından ve uygulama takviminden, yazı dizimizin ilk bölümünde; DAC6 kapsamında ‘aracı’ (intermediary) kavramı, agresif vergi planlaması (aggressive tax planning) ve zorunlu yükümlülüklerin yerine getirilmemesi durumunda uygulanacak yaptırımlardan ise yazı dizimizin ikinci bölümünde bahsetmiştik.

Bugünkü yazımızda ise zorunlu raporlama içeriği hakkında detaylı bilgilere ve raporlamaya konu olacak işlemlerin belirlenmesinde kullanılacak kriterlere  değineceğiz.

1. DAC6 Kapsamında Zorunlu Raporlama Yükümlülüğü

Direktif kapsamına giren sınır ötesi vergi planlamalarının, aşağıda yer alan durumların herhangi birinin gerçekleşmesini izleyen 30 gün içinde ilgili otoritelere raporlanması zorunlu kılınmıştır:

  • Bildirilecek sınır ötesi vergi planlama düzenlemesinin (cross-border tax arrangement) uygulamaya geçirilmesinden sonraki gün,

  • Bildirilecek sınır ötesi vergi planlama düzenlemesinin uygulamaya hazır hale gelmesinden sonraki gün, veya

  • Bildirilecek sınır ötesi vergi planlama düzenlemesinin uygulanmasındaki ilk adımın gerçekleştiği tarih

Bildirime konu olacak veriler, her bir Üye Devlet’in yetkili otoriteleri tarafından idari iş birliği konusunda oluşturulacak Ortak İletişim Ağı (Common Communication Network) kullanılarak her çeyrek dönemlik mali yıl için, bildirimin yapıldığı çeyrek dönemlik mali dönemin kapanışını takip eden bir ay içerisinde otomatik olarak değişime tabi tutulacaktır.

Aracılar ve ilgili vergi mükelleflerin 25 Haziran 2018 tarihinde veya bu tarihten sonra bildirilecek sınır ötesi düzenlemeler hakkında bilgi vermeleri zorunlu olup, ilk bildirilecek işlemler, 25 Haziran 2018 ile DAC6 düzenlemelerinin tüm AB’de uygulamaya gireceği 1 Temmuz 2020 arasında gerçekleşen işlemler olacaktır. Ancak pandemi dolayısıyla Söz konusu bildirimlerin son bildirim tarihi olan 31 Ağustos 2020 tarihinin AB Komisyonu tarafından 30 Ekim 2020’e ertelenmesi beklenmektedir.

Hatırlanacağı üzere, DAC6 eylem planının açıklanan ilk resmi takviminde öngörülen başlangış tarihi 1 Temmuz 2020 idi ancak 19 Haziran 2020 tarihinde gerçekleştirilen toplantıda, Avrupa Parlementosu’nun da Covid-19 küresel salgını dolayısıyla DAC6 yürürlük tarihinde üye devletlerin maksimum 6 aylık bir opsiyonel öteleme imkanından yaralanabilmesi yönünde oy kullandığı kamuoyuna açıklanmıştır. Dolayısıyla DAC6 yürürlük takvimiyle ilgili olarak görüşmeler hali hazırda devam etmekte ve yakın zamanda yeni takvimin ilan edilmesi beklenmektedir.

1.1. Bildirim Yükümlülüğü Bulunanlar

“Aracı” tanımı, tüm vergi danışmanlarını, muhasebecileri, avukatları ve sınır ötesi işlemlerde vergi mükelleflerine danışmanlık yapan diğer profesyonelleri içermektedir. Ayrıca, trust hizmetleri sunan kurumsal hizmet sağlayıcıları ve aile ofisleri gibi işlemlerin uygulanmasını yöneten profesyoneller de aracı tanımı kapsamında sayılacaktır. DAC6 düzenlemeleri kapsamında, Uluslararası Holding şirketleri ve Grup Hazine fonksiyonunu yöneten birimler de aracı olarak kabul edilmiştir.

Bir aracının mevcut olmaması halinde (örneğin, söz konusu yükümlülüğün aracı konumundaki hukukçulara gizlilik yükümlülüğü nedeniyle uygulanabilir olmaması, aracının AB dışında ikamet etmesi veya ilgili düzenlemenin kurum içinde geliştirilmesi hallerinde) bildirim yükümlülüğü ilgili vergi mükellefinin kendisine düşmektedir.

İlgili vergi mükellefi ise “bildirilecek bir sınır ötesi düzenlemenin uygulanması için uygun hale getirildiği veya bildirime esas sayılacak bir sınır ötesi düzenlemeyi uygulamaya hazır olan veya böyle bir düzenlemenin ilk adımını uygulayan herhangi biri” olarak tanımlanmaktadır. Bunun yanında bildirim yükümlülüğü, sadece AB mukimi vergi mükelleflerine sunulan sınır ötesi düzenlemelerle sınırlı olmayıp, yapılan sınır ötesi işlemler döngüsünde, en az bir Avrupa Birliği üyesi ülke bulunması, raporlama yükümlülüğünün doğmasına yetmektedir.

1.2. Bildirim Yükümlülüğüne Esas Olacak Düzenlemeler ve Ayırıcı Nitelikler (Hallmarks)

Belli ayırıcı nitelikleri (hallmarks) içeren sınır ötesi vergi düzenlemeleri (cross-border  tax arrangements), esas menfaatin (main benefit) veya esas menfaatlerden birinin vergi avantajı sağlamak olduğu durumlarda bildirilmek zorundadır.  Sınır ötesi işlemlerde ilgili vergi otoritelerine yapılacak bildirimlerin kapsamı ve kriterleri henüz tüm üye ülkeler bazında belirli bir standarta oturtulmadığından dolayı, mevcut durumda gri bir alan olarak karşımıza çıkmaktadır. Bu durumun da ülkeler arasında teoride sabit ancak pratikte farklılaşan birtakım uygulamalara sebep olacağı aşikardır. Üye ülkeler, üzerinde mutabık kalınan çerçeve düzenlemeleri iç mevzuatlarına aktarırken, ‘esas menfaat’ (main benefit) kavramından çıkardıkları anlam ve beklenti doğrultusunda hareket etmiş, bu durum da ülkeler arasında nesnel kavramlar yerine öznel yorumlar üzerine kurgulama yapmaları sonucunu doğurmuştur. 

Direktifte yer alan ayırıcı nitelik kavramı, “olası vergi kaçırma riskini gösteren sınır ötesi bir düzenlemenin özelliği” olarak tanımlanmaktadır. Ayırıcı nitelikler, genel nitelikler ve özel ayırıcı nitelikler olarak ikiye ayrılmıştır. Genel ayırıcı nitelikler ve bazı özel ayırıcı nitelikler sadece ana menfaat testinin yerine getirilmesi durumunda geçerli olmaktadır.

Ana menfaat testi (‘main benefit test’) ise “ilgili tüm durum ve koşulları göz önünde bulunduran bağımsız üçüncü bir kişinin, esas kazancın veya esas menfaatlerden birinin, gerçekleştirilen sınır ötesi işlemler neticesinde vergi avantajına konu olduğunu, makul bir şekilde bekleyebileceğinin kabul edildiği" durumlarda gerçekleşmiş sayılmaktadır.

Yukarıda belirtitiğimiz gibi henüz bu gibi uygulamalar için bir standart kavram ve kapsam belirlenmediği için, ayırıcı nitelikler testi ile bildirilmesi gereken durumlar, aşağıdaki sayılan örneklerle açıklanmıştır:

  • Vergi mükellefinin vergi avantajı elde edilmesi konusunda gizlilik arayışına girdiği,

  • Aracının, sağlamış olduğu hizmet karşılığı aldığı ücretin yaratılacak vergi avantajına bağlı olarak belirlendiği,

  • Düzenlemelerin, hayata geçirilen uygulama için büyük ölçüde özelleştirilmesine gerek kalmadan genel-geçer ve basit dokümanlara dayandığı,

  • Düzenlemeye katılan tarafın vergi zararlarından yararlanmak için zarar durumunda olan bir şirket edindiği,

  • Düzenlemenin, gelirin daha düşük bir oranda vergilendirilmiş olması veya istisna kapsamındaki başka bir gelir türüne dönüştürücü (re-characterization) etkiye sahip olması,

  • Düzenlemenin ticari fonksiyonu olmayan işletmelerce yapılacak dairesel fon işlemlerini içermesi

Bazı sınır ötesi işlemler ise her durumda bildirilmesi zorundadır. Bunlar:

  • Belirli özel koşulların yerine getirilmesi ile ilişkili şirketler arasında indirilebilir nitelikte olan sınır ötesi ödemeleri içeren düzenlemeler,

  • Belli bir varlığa ait amortisman için yapılacak indirimlerden birden fazla ülkede yararlanılmasını sağlayacak içeren düzenlemeler,

  • Bir ülkede bulunan varlıkların, doğacak vergi tutarının önemli oranda farklılaşacağı başka bir ülkeye bu amaçla transferini içeren düzenlemeler;

  • Yasal düzenlemeler uyarınca bildirme yükümlülüğünü engelleme amacı içeren düzenlemeler;

  • Nihai menfaat sahiplerinin (ultimate beneficial owner) tespit edilemediği düzenlemeler;

  • Tek taraflı transfer fiyatlandırması için güvenli limanları (safe harbors) kullanan düzenlemeler;

  • Değerlemesi zor maddi olmayan duran varlıkların transferini içeren düzenlemeler

  • Tahmini FAVÖK (EBIT)'ün 3 yıl içinde en az %50 oranında küçüleceği şekilde grup içi sınır ötesi fonksiyon, risk veya varlık transferi içeren düzenlemeler

2. Raporlama Kapsamında Temin Edilecek Bilgiler

DAC6 kapsamına konu olan sınır ötesi işlemlerin raporlanmasında aşağıda yer alan bilgi seti kullanılacaktır:

  • Sınır ötesi işleme taraf olan tüm vergi mükellefleri ve aracılar hakkında genel bilgiler:

    • Vergi mukimliği

    • (Gerçek kişilerin) Kimlik ve Doğum yeri-tarihi

    • Vergi Kimlik numaraları

  • Raporlamaya konu olan işlem detayları ve bu işlem(ler)e özgü ayırıcı nitelikler (hallmarks)

  • Raporlamaya konu işlemlerin özet açıklaması ve bu işlemlere taraf olanların yürüttükleri ana faaliyetler

  • Raporlamaya konu olan düzenlemenin ilk hayata geçirilme tarihi

  • İlgili ülkedeki yerel kanunun kısaca açıklanması

  • Raporlamaya konu olan işlemin hacmi/değeri

  • Raporlamaya konu işlemden vergisel açıdan etkilenen ve bir AB üye ülkesinde mukim vergi mükellefine (tüzel veya gerçek kişi) ait bilgiler

DAC6 düzenlemeleri ile getirilen raporlama yükümlülüklerinin kapsamına,  kriterlerine ve raporlamaya konu edilecek bilgilere bu yazımızda mümkün olduğunca geniş şekilde yer vermeye çalıştık. Direktif ile getirilen düzenlemeler açısından ana çerçeve her ne kadar net gibi görünse bile, işin uygulama kısmında üye ülkelere yerel inisiyatif tanınması, ilerleyen dönemlerde pratikte ülkeler arası uyuşmazlıkların ortaya çıkacağının habercisi olarak görünmektedir.

Bir sonraki yazımızda, DAC6 ile uluslararası vergilemede şeffaflık amacıyla getirilen zorunlu bildirim  yükümlülüklerinin, Avrupa Birliği bölgesinde hali hazırda yatırımları olan ya da bu bölgeye yatırım yapmayı hedefleyen Türk yatırımcılara etkisini değerlendirecek ve tavsiyelerimize yer vereceğiz.

Saygılarımızla,

Dosyalar