Verilen Avanslar ve Diğer Alacaklarda Şüpheli Alacak Karşılığı Uygulaması

20.04.2026'da yayımlanan Centrum Time dergimizin 25. sayısında yer alan bu makalemize ve diğer içeriklere buradan ulaşabilirsiniz.

İşletmelerin faaliyetlerini sürdürürken ortaya çıkan alacaklarını tahsil edememe riski, muhasebe ve vergi uygulamalarında önemli bir konu olup, bu riskin finansal tablolara doğru şekilde yansıtılabilmesi için ‘‘şüpheli alacak karşılığı” müessesesi geliştirilmiştir.

Türk vergi sisteminde bu konu Vergi Usul Kanunu’nun (VUK) 323. maddesinde düzenlenmiş olup, ticari alacaklar dışındaki Verilen Avanslar ve Diğer Alacaklar için karşılık ayrılması hususu üzerinde özellikle durulması gerekmektedir.

Bu çalışmamızda, Verilen Avanslar ve Diğer Alacaklar açısından şüpheli alacak karşılığı ayrılıp ayrılamayacağı irdelenerek, özellikli konular üzerinde durulacaktır.

Vergi Usul Kanunu (VUK) Açısından Değerlendirme

Şüpheli Alacaklar Türk vergi sisteminde Vergi Usul Kanunu’nun (VUK) 323. Maddesinde düzenlenmiş olup, bahse konu alacaklar ticari veya zirai kazancın elde edilmesiyle ilgili olması şartıyla,

• Dava veya icra safhasına intikal etmiş bulunması,

• Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş olması ve 3.000 (588 Sıra No.lu V.U.K Genel Tebliği ile 1.1.2026'dan itibaren 25.000 -TL) Türk lirasını aşmaması halinde

Şüpheli alacak olarak sayılmakta olup, bu şartları sağlayan alacaklar için işletmeler gider yazmak suretiyle karşılık ayırabilirler.

Yukarıda da belirtildiği üzere bir alacağın "Şüpheli Alacak" sayılabilmesi için, alacağın ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olması gerekliliği, o alacağın şüpheli alacak olarak değerlendirilebilmesinin ön şartıdır. 

Bu kapsamdaki ticari alacaklar dışındaki alacak kalemlerinde karşılık ayrılıp ayrılamayacağı hususu, alacağın kaynağına ve işletme gayesine bağlı olarak önem arz etmektedir.

Verilen Avanslar İçin Karşılık Ayrılması

"Verilen Sipariş Avansları", genel itibariyle işletmenin mal veya hizmet satın almak üzere tedarikçilerine henüz hakediş veya faturalar düzenlenmeden önce ödediği değerlerdir.

VUK 323. madde uyarınca, bir alacağın şüpheli sayılabilmesi için ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olması gerekir.

Mal veya hizmet alımı için verilen avanslar, tedarikçinin iflas etmesi, malı teslim etmemesi veya parayı geri ödememesi nedeniyle dava ve icra safhasına intikal etmesi halinde, ticari faaliyetinin bir parçası kabul edildiğinden, verilen avansların şüpheli alacak karşılığı ayrılmak suretiyle gider yazılabileceği söylenebilir.

Nitekim, konuya ilişkin GİB tarafından verilen 22.04.2015 tarih ve 64597866 -105 [323-2015] -11212 sayılı özelgesinde “……ileride yapılacak mal ve hizmet alımları için sipariş avansı niteliğindeki ödemelerin ticari faaliyetin devamı için yapılması ve bu tür ödemelerin Kanunun 323.maddesinde belirtilen şartları haiz olması halinde, bu ödemelerin tahsil edilemediği durumlarda karşılık ayrılması mümkün bulunmaktadır. Bu açıklamalara göre, müşterilerinizle olan cari hesaplara yaptığınız avans mahiyetindeki ödemelerin ticari faaliyetinizin devamı için yapıldığı anlaşıldığından, ticari bir alacak niteliği kazanan bu tür ödemelerin için Vergi Usul Kanununun 323’üncü maddesinde belirtilen diğer şartların da sağlanması halinde bu alacaklar için icra takibine başladığınız veya dava açtığınız yıl karşılık ayırmanız mümkündür.” görüşü verilmiştir.

Yukarıda yer verilen özelgeye paralel olarak, Danıştay 3. Dairesi de, 2010 yılında verdiği kararda sözleşme ve benzeri nitelikte yazılı belgeye göre ödenmeyen veya geriye dönmeyen avans için karşılık ayrılabileceğine hükmetmiştir (E: 2008/3413 K:2010/3636). Bunun yanı sıra, Danıştay 3. Dairesi aynı konuda 2015 yılında verdiği bir diğer kararda da benzer gerekçelerle geri alınamayan avanslar için şüpheli ticari alacak karşılığı ayrılabileceği yönünde karar vermiştir (E: 2011/4280 K: 2015/949).

Diğer Alacaklar İçin Karşılık Ayrılması

Diğer Çeşitli Alacaklar hesabı, işletmenin asıl faaliyet konusu dışındaki işlemlerden doğan alacakları kapsar. Bu gruptaki alacakların şüpheli sayılabilmesi için ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olması gerekir. Diğer alacaklara örnek olarak aşağıdaki alacaklar verilebilir.

• Ortaklardan Alacaklar
• İştiraklerden ve Bağlı Ortaklıklardan Alacaklar
• Personelden Alacaklar
• Verilen Depozito ve Teminatlar
• Hatır Senetleri

Bu kapsamda alacak, işletme hakkının kiralanması, bir duran varlık satışı veya işletmenin geliriyle doğrudan ilgili bir işlemden doğmuşsa, dava veya icra safhasına geçilmesi şartıyla karşılık ayrılabileceği değerlendirilmektedir.

Ortaklara veya ilişkili kişilere verilen borçlar, personele verilen borçlar veya hatır senetleri gibi "ticari kazancın idame ettirilmesi" ile ilgisi olmayan alacaklar için ise dava ve icra safhasında olsa dahi şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmamakta olup, bu kapsamda karşılık ayrılması halinde ayrılan karşılıklar vergi kanunları nezdinde Kanunen Kabul Edilmeyen Gider (KKEG) olarak nitelendirilmektedir.

Nitekim, ilişkili kişilere verilen borçlar için şüpheli alacak karşılığı ayrılmasına ilişkin GİB tarafından verilen 17.07.2020 tarih ve 11395140 -105 [VUK1-21705] -E.529078 sayılı özelgesinde ‘‘ şüpheli alacak karşılığı ayrılmasında temel unsur, ortada bir alacağın söz konusu olması, alacağın ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olması, bu kapsamda da işletme kayıtlarına hasılat olarak girmiş veya ticareti yapılan/yapılacak mal veya hizmetin doğrudan maliyetiyle ilgisinin olması ve bu mahiyetteki alacağın tahsilinin şüpheli hale gelmiş bulunmasıdır. Bu itibarla, ilişkili şirket statüsünde bulunduğunuz iki farklı firmaya borç verilmesinden kaynaklı alacaklarınızın ve bunlara ilişkin kur farklarının, ticari faaliyetin elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmaması nedeniyle bu alacak için şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmamaktadır.’’ görüşü verilmiştir.

Şüpheli Alacaklar ile ilgili Özellikli Durumlar

Alacağın Dava ve İcra Safhasında Olması

Şüpheli alacak karşılığı ayırıp ayırmamak mükelleflerin ihtiyarında olup, bu şarta haiz olan mükellefler diledikleri takdirde karşılık ayırabilmektedirler. Zira, VUK’un 323.Maddesinde yer alan “şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabilir” düzenlemesi ile söz konusu durumun mükellefin tercihine bırakıldığı hüküm altına alınmıştır.

Bu hüküm kapsamında alacağın şüpheli hale geldiği dönemde karşılık ayrılmamış olması; mükellefin tercihini karşılık ayırmama yönünde kullandığı ve dolayısıyla dönemsellik ilkesi gereği izleyen yıllarda da karşılık ayrılamayacağı şeklinde değerlendirilmektedir.

Öte yandan, dava veya takibin, müracaattan sonra ciddi bir şekilde sürdürülmesi ve izlenmesi gerekmektedir. Aksi takdirde söz konusu alacak, şüpheli alacak olarak kabul edilmez. Zira, Danıştay kararlarına göre de, icra takibine başlanmış borçlular hakkında ödeme emri gönderilmiş olmasına rağmen haciz işlemi yapılmamış ise alacaklar şüpheli alacak vasfını kaybetmektedirler.

Alacağın Teminatsız Olması

Bir alacağın şüpheli hale geldiğinden hareketle karşılık ayrılabilmesi için, söz konusu alacağın teminatsız bir alacak olması şarttır. Zira, teminata bağlanmış bir alacağın tahsilinin şüpheli hale geldiğini ileri sürüp bu alacağa karşılık ayırmak mümkün bulunmamaktadır. Dolayısıyla, bir alacağa şüpheli alacak karşılığı ayırabilmek için söz konusu alacağın teminatsız olması şarttır.

Tahsil edilemeyen alacağın bir kısmının teminata bağlanmış olması durumunda ise alacağın teminatsız olan kısmı için karşılık ayırmak mümkündür. Öte yandan, alacağın ne kadarlık kısmının teminatsız kaldığı belli değilse söz konusu alacak için karşılık ayrılamaz. Bu nedenle eğer teminat alacağın tamamını kapsamıyorsa bu takdirde alacağın teminatsız kalan kısmının kesin olarak belirlenmesi gerekmektedir. Aksi takdirde mevcut teminatın alacağın tümünü kapsadığı kabul edilir ve bu alacak için karşılık ayrılması söz konusu olmaz.

Sonuç

İşletmeler, faaliyet dönemleri sonunda bilançolarındaki alacakların gerçek değerini yansıtmakla yükümlüdür. Tahsili şüpheli hale gelen alacaklar için karşılık ayrılması, "ihtiyatlılık" ilkesinin bir gereğidir. Ancak vergi matrahının tespiti açısından her şüpheli alacak gider olarak kabul edilmez.

VUK’un 323. maddesi, bir alacağın şüpheli sayılabilmesi için öncelikle "ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesiyle ilgili" olmasını şart koşmakta olup, ticari olmayan alacaklar için ayrılan karşılıkların gider yazılamayacağı yönündedir. Gerekçe olarak, bu alacakların doğrudan bir hasılat unsuru oluşturmaması gösterilir.

Yazımızın konusunu oluşturan verilen avanslar ve diğer alacaklar için şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkündür; ancak bu işlem "şekli" bir takip sürecinden ziyade "özün önceliği" prensibine dayanmalıdır.

Özellikle diğer alacaklar için şüpheli alacak karşılığı ayrılması durumunda, söz konusu alacağın ticari kazancın elde edilmesi ile ilgili bağının kanıtlanması gerekmektedir.

Bu kapsamda karşılık ayrılan şüpheli alacağın ticari bir borç-alacak ilişkisinden doğduğunun sözleşme, fatura, ödeme dekontu vb. belgeler ile tevsik edilmesi ve yasal takip sürecinin titizlikle yürütülmesi, vergi incelemelerinde işletmeyi oluşabilecek risklerden koruyacaktır.