Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler Açısından Müşterek ve Müteselsil Sorumluluk

21.10.2024'te yayımlanan Centrum Time dergimizin 19. sayısında yer alan bu makalemize ve diğer içeriklere buradan ulaşabilirsiniz.

Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik (SMMM) mesleği yıllar içerisinde artan iş yükü, aynı paralelde artmayan asgari tarife yapısı, personel istihdamında ve tutundurmada yaşanan zorluklar gibi konularla mali gündemde daha sık yer almaya başladı. Bu çalışmamızda yaşanan tüm bu zorluklara rağmen mesleği icra etmeye devam eden meslek mensupları açısından en fazla önem arz eden konulardan birisine yeniden dikkat çekmeye çalışacağız.

Sorumluluğun Kanuni Dayanağı

3568 Sayılı Kanunun 2. maddesinde SMMM’lerin yetkileri düzenlenmiş fakat mali sorumluluklarına ilişkin herhangi bir hüküm kanunda yer almamıştır. 3568 Sayılı Kanun’un 12’nci maddesinde de yalnızca yeminli mali müşavirlerin sorumluklarına değinilmiştir.

213 Sayılı VUK’a eklenen mükerrer 227. madde ile bu eksiklik giderilmeye çalışılmıştır. İlgili maddede “……beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensupları, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza, gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulurlar.” denilmek suretiyle müşterek ve müteselsil sorumluluk kanuni dayanak bulmuştur.

4 Sıra Nolu Vergi Beyannamelerinin Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerce İmzalanması Hakkında Genel Tebliğ

Maliye Bakanlığı Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerin sorumluluklarını 4 Sıra No’lu Vergi Beyannamelerinin Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerce İmzalanması Hakkında Genel Teblig (29.06.1997 tarih ve 23034 sayılı Resmi Gazete)̆ ile düzenlemiştir.

Maliye Bakanlığı Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerin sorumluluklarını 4 Sıra No’lu Vergi Beyannamelerinin Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerce İmzalanması Hakkında Genel Teblig (29.06.1997 tarih ve 23034 sayılı Resmi Gazete)̆ ile düzenlemiştir.

Böyle bir belgenin varlığı halinde, meslek mensupları, bunun doğruluğunun tespitini mükelleften isteyebilirler. Mükellefin bir tespitte bulunmaması veya bu konuda meslek mensubunun ikna olmaması halinde, keyfiyet, meslek mensubunca beyanname verme süresi sonuna kadar ilgili vergi dairesine yazılı olarak bildirilecektir. Bu bildirimle birlikte meslek mensubunun sözkonusu belgelere ait sorumluluğu ortadan kalkacaktır.

Sorumluluğun tespitinde, yukarıda belirtilen sorumlulukla bağlantılı olarak ortaya çıkan vergi ziyaının varlığı yeterli olacaktır. Örneğin, sehven dahi olsa yevmiye defterinde yer alan bir toplamı yanlış aktararak veya bir yevmiye işlemini yanlış hesaba kaydederek vergi ziyaına sebebiyet veren meslek mensubu ziyaa uğratılan bu vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olacaktır.

Meslek mensupları, beyannamelerini imzaladıkları mükelleflerce ibraz edilen belgelerde yer alan bilgilerin kanuni defterlere ve defterlerdeki bilgilerin mali tablolara uygunluğunun yanı sıra, beyannamelere eklenen temel mali tablolarda yer alan ve Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğlerine göre belirlenen Dönem Kâr/Zararı'nın doğruluğundan da sorumludurlar.

Meslek mensuplarının sorumlulukları kapsamına giren işlemlerden dolayı bir vergi ziyaı ortaya çıktığı takdirde, beyannameyi imzalayan meslek mensubu, ziyaa uğratılan vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olacaktır.

Sorumluluk Raporu Düzenlenmesi Hakkında VDK Yönergesi

Vergi Usul Kanununun 135’inci maddesinde sayılan vergi inceleme elemanlarınca yapılan incelemeler neticesinde bir matrah farkı ortaya çıktığı takdirde, denetim elemanları, beyannameyi imzalayan meslek mensuplarının sorumluluklarının tespitini yapacak ve raporlarında belirteceklerdir.

Vergi Usul Kanununun 135’inci maddesinde sayılan vergi inceleme elemanlarınca yapılan incelemeler neticesinde bir matrah farkı ortaya çıktığı takdirde, denetim elemanları, beyannameyi imzalayan meslek mensuplarının sorumluluklarının tespitini yapacak ve raporlarında belirteceklerdir.

Denetim elemanları, bulunan matrah farkı ile meslek mensubunun sorumluluğu arasındaki ilişkiyi ilgili meslek mensubunun bilgisine de başvurmak suretiyle inceleme raporlarında net bir şekilde ortaya koyacak ve bulunan matrah farkından meslek mensubunun sorumlu olup olmadığını açıklayacaklardır.

Bu konuya yönelik Vergi Denetim Kurulu Başkanlığınca 20.02.2015 tarihinde “SMMM ve YMM’ler Hakkında Vergi Müfettişleri Tarafından Sorumluluk Raporu Düzenlenmesinde Uyulacak Usul ve Esaslara İlişkin Yönerge” yayımlanmıştır.

Yönergenin Mali Sorumluluk başlıklı 6’ncı maddesinde müfettişlerin, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 227 nci maddesi de dikkate alınarak, meslek mensuplarının mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulmaları gerektiği hususunu içeren ayrı bir Görüş ve Öneri Raporu düzenleyecekleri hüküm altına alınmıştır. Rapor Değerlendirme Komisyonları, gerekli gördüğü durumlarda ya da meslek mensubunun talebi halinde meslek mensubunu dinleyebilir.

Yönergenin 6’ncı maddesine göre görüş ve öneri raporu düzenleyen vergi müfettişinin raporunda 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 227 nci maddesi de dikkate alınarak, beyanın defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmaması durumunda, incelemede tespit edilen hususlar ile meslek mensubunun davranışı arasındaki illiyet bağını delilleri ile birlikte açık bir şekilde belirler.

Yönergenin 9’uncu maddesine göre Vergi Müfettişleri, cezai sorumluluk, disiplin sorumluluğu veya mali sorumluluk gerektiren hususlarda, meslek mensubunun yazılı savunmasını ister. Savunma isteme yazısının tebliğ tarihinden itibaren otuz gün içinde savunma yapılmaması durumunda ilgili meslek mensubu savunma hakkından vazgeçmiş sayılır.

Vergi Müfettişleri meslek mensuplarının sorumluluklarına yönelik olarak, konuyla ilgili olarak meslek mensubundan ek bilgi ve açıklama talep ederek, gerekli görülen defter ve belgeleri, çalışma kâğıtlarını, çalışma notlarını ve çalışma dosyasını istemek suretiyle sorumluğun tespitine ait kanıt toplar.

Mali sorumluluğun söz konusu olabilmesi için, incelemede tespit edilen hususlar ile meslek mensuplarının imzaladığı veya tasdik raporu düzenledikleri konu ve belgelerin gerçeği yansıtmaması ve doğru olmaması arasındaki illiyet bağının delilleri ile birlikte düzenlenen rapor ya da raporlarda açık bir şekilde ortaya konulması gerekmektedir.

Meslek mensubunun 4 Seri Tebliğle belirlenen sorumluluk çerçevesinde müştereken ve müteselsilen sorumlu olduğunun tespit edilmesi halinde, sözkonusu inceleme raporlarının onaylı birer örneği denetim elemanlarınca, meslek mensubunun bağlı bulunduğu vergi dairesine ve disiplin cezası yönünden de gereği yapılmak üzere meslek odasına ayrıca gönderilecektir. Bulunan matrah farkı üzerinden tarh edilen vergi ve buna ilişkin cezalarda uzlaşmaya varılmış veya tahsilatın yapılmış olması, raporların birer örneğinin meslek mensubunun bağlı bulunduğu odaya gönderilmesine engel teşkil etmeyecektir.

Müşterek ve müteselsil sorumluluğu vergi inceleme raporu ile tespit edilen meslek mensupları hakkında vergi dairelerince yapılacak takibat, vergi ve ceza tahakkukunun kesinleşmesinden sonra başlatılacak ve tahakkuku kesinleşen vergi ve cezanın tahsiline yönelik olacaktır. Sorumluluğu tespit edilen meslek mensupları ile ilgili takibat, bu meslek mensuplarının bağlı bulunduğu vergi dairelerince yerine getirilecektir.

Beyanname ve eklerini yeminli mali müşavirlere tasdik ettiren mükelleflere ait muhasebeye ilişkin işlemlerin ruhsatlı meslek mensuplarınca yerine getirilmesi durumunda, sözkonusu meslek mensupları da yaptıkları işlerden bu Tebliğle belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde sorumludurlar. Bu sorumluluk, ayrıca tasdiki yapan yeminli mali müşavirin sorumluluğunu ortadan kaldırmaz.

TÜRMOB’un Mali Sorumluluğa İlişkin Mecburi Meslek Kararı

TÜRMOB tarafından hazırlanan ve 18.10.2001 tarih ve 24557 Resmi Gazete’de yayımlanan Mecburi Meslek Kararında VUK Mük. 227’nci madde kapsamındaki sorumluluk müessesesi ayrıntılı olarak açıklanmıştır.

Meslek kararının amacı VUK’un mükerrer 227’nci maddesine göre vergi beyannamelerinin ekinde sunulan finansal tabloların ve hesap özetlerinin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgeler uygunluğunu saptamaya yönelik mesleki çalışma esaslarını belirlemektir.

3568 Sayılı Meslek Yasasının 12. maddesi ile VUK'un mükerrer 227'inci maddesinde yer alan Yeminli Mali Müşavirlerin tasdik işleri ile ilgili çalışmalar bu mecburi meslek kararı kapsamında değildir.

Kararın 3’üncü maddesinde meslek mensubunun VUK’un Mük. 227’nci maddesi kapsamında mali açıdan müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulması iki koşula dayandırılmıştır:

Birinci koşul, vergi beyannamelerinde yer alan bilgilerin defterlere uygunluğudur. Bu hükümle, vergi beyannamelerinin imzalanmasında meslek mensubunun yüklendiği görev ve sorumluluk yalnız defterlere dayanan bilgilerle sınırlandırılmaktadır. Bu sınırlamaya defterlerin onayları ile ilgili bilgiler gibi şekli olanlarda dahil olmak üzere muhasebe kayıtlarına uygun olarak hazırlanan vergi beyannamelerinin ekindeki finansal tablolar ile hesap özetleri de dahildir.

İkinci koşul, söz konusu defterlerdeki kayıtların dayanaklarını oluşturan belgelere uygun olmasından, meslek mensubunca VUK'nun mükerrer 227. maddesinde belirtilen hükümler çerçevesinde yapacağı şekli inceleme anlaşılmalıdır. Burada belgelere uygunluk dışında, defter kayıtlarının genel kabul görmüş muhasebe ilke ve kuralları ile vergi mevzuatına uygunluğunun araştırılması, meslek mensubundan talep edilen hizmetin kapsamındadır.

Sorumluluğu gerektiren bu durumlar nedeniyle vergi beyannamelerinin imzalanması öncesi meslek mensuplarının sınırlı uygunluk denetimi (SUD) yapmaları gerekir.

Uygunluk denetimi, işletme içinden veya dışından yetkili bir üst makam tarafından saptanmış kurallara ve Devlet müdahalesinin olduğu durumlarda yasal düzenlemelere uyulup uyulmadığını araştırmaktır.

VUK'un mükerrer 227'nci maddesine göre talep edilen uygunluk denetimi sınırlandırılmış olup, kayıtların dayanağı olan belgelere uygunluk koşulunu getirmiştir. Bu denetimin yerine getirilmesinde üçüncü kişilerle uygunluk, belgelerin doğruluğunu araştırma gibi yükümlülüklerin yerine getirilmesi istenmemiştir.

Bu nedenle VUK'nun mükerrer 227'nci maddesine göre vergi beyannamelerinin imzalanması için yapılacak sınırlı uygunluk denetiminin (SUD), konusunu, işletmenin tuttuğu defter kayıtları ve yapmış olduğu işlemler oluşturur. 

Denetim kriterleri ise yasalar, şirket ana sözleşmesi, şirketin iç yönetmelikleri, iş sözleşmeleri dışında genel kabul görmüş muhasebe ilke ve kuralları ve standartları ile defter kayıtlarının dayanağını oluşturan belgelerin yasalara uygun nitelikte olmasıdır.

VUK'un mükerrer 227'nci maddesine göre yapılacak SUD faaliyeti karşıt inceleme ve üçüncü kişilerle uygunluğu içermediği için vergi revizyonu olmadığı gibi, doğruluk denetimini içeren ve karşıt inceleme yetkisiyle gerçekleştirilen Yeminli Mali Müşavirlerin tasdik faaliyeti değildir.

SUD Denetimi

Vergi beyannamelerinin imzalanmasında meslek mensuplarının SUD faaliyeti, vergi beyannamelerinin ekindeki finansal bilgilerin veya hesap özetlerinin defterlere uygunluğu ile bu kayıtların doğru bir şekilde ve dayanakları olan belgelere uygun yapılması amacına yönelik bir ön denetimdir.

SUD denetimi aşağıdaki aşamaları içerir:

• Vergi beyannamesi imzalanacak işletme ile anlaşıp işin alınması,
• Sınırlı uygunluk denetimi faaliyetinin planlaması,
• Sınırlı uygunluk denetimi faaliyetinin yürütülmesi,
• Sınırlı uygunluk denetiminin sonuçlandırılması ve rapora bağlanması,
• Sınırlı uygunluk denetimi faaliyetinin kalite kontrolü.

Vergi beyannamesi imzalanacak işin kabulü anında araştırılan bilgiler dikkate alınarak SUD faaliyetinin nasıl ve ne sürede yapılacağı planlanır. Bu amaçla SUD faaliyetinin süresi, SUD faaliyetinde görevlendirilecek personel sayısı ve iş bölümü, SUD faaliyetinde ağırlık verilecek hususları içeren yazılı bir SUD programı hazırlanır ve çalışma dosyası oluşturulur. SUD faaliyeti planlanırken ayrıca zamanı esas alan bir çalışma programı yapılır.

İşletme defteri veya serbest meslek kazanç defteri esasına göre tutulan defterlere dayanan vergi beyannamelerinde SUD faaliyetinde aşağıda belirtilenlerden yalnızca ilgili olanları uygulanır:

• Defter kayıtları ile matematiksel hata ve hilelerinin saptanması,
• Hesap özetlerinin kayıtlara uygun olup olmadığı,
• Envanter listelerinin kontrolü,
• Amortisman hesaplarının yeniden yapılarak test edilmesi,
• Yıl sonu kapanışları yapılarak devirlerin denkleştirilmesinin kontrolü,
• Ödeme kaydedici cihaz raporlarının, katma değer vergisi beyannamelerinin, ücret bordrolarının ve muhtasarların kontrolü.

Bilanço esasına göre tutulan defterlere dayanan vergi beyannamelerinde SUD faaliyeti, hazırlanan SUD denetim programına uygun olarak, vergi beyannamesinin ekindeki finansal tabloların defterlere uygunluğunu, bu tablolarda yer alan varlık (aktif), kaynak (pasif), gelir ve giderlerin gerçeği yansıtıp yansıtmadığını ve bunların kayıtlara doğru geçirilip geçirilmediğini saptamak için bilgi ve belgeleri toplamak ve değerlendirmek amacı ile aşağıda sınıflandırılmış çalışmaların yalnız ilgili olanlarının uygulanması suretiyle yapılmalıdır:

a) Muhasebe Denetimi

• Muhasebe kayıt ve matematiksel hataların saptanması,
• Muhasebe hesaplarında hata ve hilelerin saptanması,
• Kullanılan hesap planının Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğlerine uyup uymadığının saptanması,
• Türk Muhasebe Standartlarına uyulup uyulmadığı,
• Muhasebe yöntem ve politikalarını bir örnek dönem ile karşılaştırarak, değişiklik varsa nedenlerinin araştırılması.

b) Bilanço Denetimi

• Aktif ve pasif hesapların denetimi,
• Dönem içi mizanların hesaplara uygunluğu ve bu mizanların bilançoya doğru yansıtılıp yansıtılmadığının kontrolü,
• Bilanço gününden önce meydana gelen ancak sonradan saptanan işlemlere ait kayıtların kontrolü,
• Yılsonu düzenleyici kayıtlar (amortisman, karşılık, yeniden değerleme, reeskont gibi) ile kapanış kayıtlarının kontrolü.

c) Gelir Tablosunun Denetimi

• Kullanılan 7/A veya 7/B sisteminin işleyişinin incelenmesi,
• Gelirlerle bu gelirlerin elde edilmesinde yapılan giderlerin karşılaştırılması,
• Hasılat ve maliyet hesaplarının incelenmesi,
• Gelir ve gider hesaplarının ilgili yasalara uygunluğunun denetimi,

d) Vergi Denetimi

• Muhasebe belgelerinin mecburi meslek kararında belirtilen sınırlar içinde mevzuata uygunluğu,
• Muhasebe defterleri ve kayıtlarının mevzuata uygunluğu,
• Yapılan yeniden değerlemenin ve karşılıkların vergi mevzuatına uygunluğu,
• Ticari kardan vergi matrahına geçiş işlemlerinin kontrolü ve vergi matrahının doğruluğunun test edilerek saptanması,
• Vergi beyannamelerinin (yıllık, münferit, özel muhtasar, KDV, damga vergisi gibi) mevzuata uygunluğunun test edilerek saptanması,
• Ücret Bordrolarının test edilmesi.

e) Finansal Tabloların Test Edilmesi

• Bilanço ve gelir tablosu ve varsa diğer ek finansal tabloların Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri formatına uygunluğu,
• Bilançoların defterlere ve muhasebe kayıtlarına uygunluğunun kontrolü,
• Dönem sonuçlarının yıllık beyannameye aktarılmasının yasalara uygunluğunun denetimi,

SUD tamamlandıktan sonra varılan kanaat olumlu ise vergi beyannameleri koşulsuz olarak imzalanır. Bu imza olumlu rapor niteliğindedir.

SUD'u gerçekleştiren meslek mensupları; mesleki sorumluluğun bilincinde, SUD faaliyeti sırasında içeriği itibariyle yanıltıcı belge saptadıkları takdirde ya da genel kabul görmüş muhasebe ilke ve kurallarına, muhasebe standartlarına ve mevzuat hükümlerine aykırı hatalı ve hileli işlemleri saptadıkları takdirde, vergi beyannamesini imzalayacakları müşterilerine hata ve hilelerin düzeltilmesini sözlü veya yazılı bildirirler. Bu bildirime rağmen, hata ve hilelerin düzeltilmemesi halinde, vergi beyannamelerine kayıt koyarak imzalarlar ve durumu ilgili kurumlara bildirirler.

VUK'un mükerrer 227'nci maddesine göre vergi beyannamelerinin imzalanmasında rapor hazırlama zorunluluğu yoktur. Ancak meslek mensuplarının sorumluluklarını sınırlamak, anlaşmazlıklarda çalışma kağıtlarının kanıt olarak kullanabilmesi amacıyla vergi beyannamelerinin imzalanması için yapılan SUD sonucunda rapor hazırlanması meslek mensubuna bu meslek kararıyla önerilir.

SUD raporu, sorumluluğu üstlenen meslek mensubunun sınırlı uygunluk denetimi faaliyeti sonucunda oluşan kanısına göre olumlu, olumsuz ve şartlı olabilir.

Meslek mensubu, SUD faaliyetini düzenli bir kayıt sistemi içinde yapmalıdır. Söz konusu düzen çalışma kağıtları ve bunları toplayan çalışma dosyası ile yerine getirilir. Çalışma dosyası; daimi dosya ve cari dosya olmak üzere iki ayrı dosyadan oluşur.

Çalışma dosyası; SUD sırasında kullanılan çalışma kağıtlarının, uygunluk testlerinin, yazışmaların, SUD'u yapılan kuruluşa ait işlemlerin, sözleşmelerin örnekleri gibi meslek mensubunun belgelerini içerir.

Çalışma kağıtları, meslek mensuplarının SUD yöntem ve teknikleri ile toplanan kanıt ve değerlendirmelerini içeren kağıtlardır. Çalışma kağıtlarının formu en az aşağıdaki bilgileri içermesi koşulu ile; meslek mensubunca serbestçe düzenlenebilir.

Çalışma kağıtları çalışma dosyası içinde 10 yıl süre ile saklanmalıdır.

Meslek Mensubunun Yükümlülükleri

SUD faaliyetinde defter ve belgelerin sağlanmasından ve doğruluğundan vergi beyannamesinin yükümlüsü sorumludur. Ancak

SUD faaliyetini sürdüren meslek mensubunun defter kayıtlarının dayanağı olan belgelerle ilgili şu yükümlülükleri vardır:

• Belgeler VUK ile Türk Ticaret Kanunu'nda belirtilen şekil ve koşullara sahip olmalıdır.
• Alınan ve verilen kambiyo senetleri ile çekler, şirketin defterlerindeki kayıtlara uygun olmalıdır.
• Amortisman ve yeniden değerleme hesaplamaları kontrol edilmelidir.
• Şüpheli alacak karşılıklarının icra ve yargı belgelerine bağlanmış şekilde ayrılıp ayrılmadığı araştırılmalıdır.
• Alacak ve borç senetleri için yapılan reeskont hesaplamaları kontrol edilmelidir.
• Envanter listeleri müşteri tarafından hazırlanacak ve imzalanacaktır.

Meslek mensupları, müşteri tarafından kendilerine verilen belgelerin Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri ile genel kabul görmüş muhasebe ilke ve kurallarına uygun ve doğru olarak kanuni defterlere kaydedilmesini ve bu kayıtlara dayanarak mali tabloların çıkarılmasını sağlamalıdır.

İmzalanacak vergi beyannamelerine esas finansal tablolar elde edildiğinde ortaya çıkan safi kar yada safi kazanç, vergilendirmeye esas olan matrah kavramından farklıdır. SUD faaliyetinde yapılan işlemler ve testler sonucunda elde edilen safi kardan hareketle vergilendirmeye esas olan matrahın saptanması gerekir. Ticari kar vergi hukuku açısından da irdelenerek aşağıdaki çalışmalar sonucu vergi matrahı saptanacaktır:

• Giderlere ilişkin farklılıklar,
• Değerlemeye ilişkin farklılıklar,
• Amortismanlara ilişkin farklılıklar,
• Karşılıklara ilişkin farklılıklar,
• Gelirlere ilişkin farklılıklar,

Bu çalışmalar sonucunda genel kabul görmüş muhasebe ilke ve kurallarına göre saptanan ticari kardan vergi matrahına ulaşmak için ticari kara vergi kanunları açısından kanunen kabul edilmeyen giderler, karşılıklar eklenecek, yine bu ticari kar saptanırken, indirilmeyen ancak vergi yasaları açısından indirilebilir amortismanlar, karşılıklar ve değerlendirme farklılıkları eklendikten sonra vergiden muaf veya istisna edilmiş gelirler indirilecektir.

Müteselsil Sorumluluk Koşulları

İmzalanan vergi beyannamelerinde daha sonra vergi ziyaının saptanması durumunda meslek mensubunun müşterek ve müteselsil sorumluluğu şu koşullara bağlıdır:

• Mesleki kararın 12. maddesindeki koşullara uyulmaması,
• Defter kayıtlarının doğruluğunun saptanamaması,
• Defter kayıtlarının VUK'nun 227 ve 228'nci madde hükümlerine uygun olmaması,
• Değerlemelerin VUK'nun değerleme hükümlerine aykırı yapılması,
• Finansal tablolardaki ve hesap özetlerindeki ticari kara yapılacak ilave ve indirimlerin yapılmaması,
• VUK'un 135'nci maddesinde sayılan vergi inceleme elemanlarınca yapılan inceleme neticesinde bir matrah farkı ortaya çıktığı takdirde, bulunan vergi matrahı vergi inceleme elemanlarınca beyannameyi imzalayan meslek mensubunun sorumluluğunu ortaya koyan mesleki hatasının net bir şekilde saptanması ve bu hususun inceleme raporunda açıkça belirtilmesi.

SONUÇ

SUD faaliyetinde, denetlenen işletmenin ya tüm işlemleri tek tek veya örnekleme yöntemiyle incelenerek gerçekleşir.

Esas olan, vergi beyannamesi imzalanacak işletmenin tüm işlemlerinin tek tek incelenmesi, finansal tablolarda görülen aykırılıkların nedenlerinin araştırılması, elde edilen tutarların eski tutarlarla karşılaştırılarak sınırlı uygunluk denetiminin tam yapılmasıdır.

Ancak, işlem hacmi geniş olan işletmelerde sınırlı uygunluk denetimini tam yapmak zor olduğundan, örnekleme yöntemleri kullanılabilir.

Örnekleme yöntemlerinin kullanılabilmesi için işletmelerin iç kontrol sistemi, organizasyon planı, muhasebe sistemi, yöneticiler ve personel bakımından yeterli olması gerekir. Bu nedenle iç kontrol sistemi incelenerek sistemin işleyip işlemediği, bu işleyiş biçiminin finansal tablolar hakkında genel olarak kesin fikir verebilmesine yetecek nitelikte olup olmadığı, ayrıca iç kontrol sisteminin zayıf ve kuvvetli yanlarının saptanması gerekir. İç kontrol sisteminin testleri olumlu bulunduğu takdirde örnekleme yöntemleri kullanılır.

Bir sonraki sayımızda yukarıda özetlemeye çalıştığımız mevzuat çerçevesinde uygulamada karşılaşılan sorunlar, seçilmiş yargı kararları ve konunun geneline yönelik değerlendirmelerimiz ile devam edeceğiz.