Stoklarda Enflasyon Düzeltmesi

24.01.2024'te yayımlanan Centrum Time dergimizin 16. sayısında yer alan bu makalemize ve diğer içeriklere buradan ulaşabilirsiniz.

Stokları, işletmelerin, mal veya hizmet üretiminde kullanmak, alındığı gibi satmak veya tüketmek amacı ile elinde bulundurduğu varlıklar ile üretim faaliyetleri sonucu ortaya çıkan ve satışa konu edilen varlıklar olarak tanımlayabiliriz. Stoklar hesap gurubunda takip edilen bu varlıklar, genellikle işletmelerin esas faaliyetleri ile ilgili olup sirkülasyonu/devir hızı nispeten yüksektir.

Stoklar, Vergi Usul Kanunu hükümleri kapsamında maliyet bedeli ile değerlenmektedir ve “parasal olmayan kıymetler” olmaları hasebiyle stoklar da enflasyon düzeltmesine tabidirler. Düzeltme işleminde, Vergi Usul Kanununda yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen tutarlar esas alınır. Ancak stokların, maliyet bedeline intikal ettirilen reel olmayan finansman maliyetleri düşüldükten sonra bulunan tutarlar düzeltmeye tâbi tutulur. Mükellefler düzeltme işleminde, maliyet muhasebesi sistemlerinde esas aldıkları stok değerleme yöntemine göre belirledikleri tutarları/tarihleri ve buna göre hesaplayacakları düzeltme katsayılarını kullanabilecektir.

Mükelleflerin stok düzeltme işlemlerinde stokların defterlere giriş tarihlerinin tespitinde yaşanabilecek zorluklar göz önüne alınarak enflasyon düzeltmesi uygulamasında, sadece stoklarla sınırlı olarak toplulaştırılmış yöntemlerin uygulanmasına imkan tanınmıştır. Kanunda toplulaştırılmış yöntemler;

• Basit ortalama yöntemi ve
• Hareketli ağırlıklı ortalama yöntemi

olarak hüküm altına alınmıştır. 555 sıra nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde ise, sadece 31.12.2023 tarihli bilançonun düzeltilmesinde uygulanmak üzere, stok devir hızı yönteminin toplulaştırılmış yöntem olarak uygulanması uygun görülmüştür. Toplulaştırılmış yöntemlerle düzeltmeye tâbi tutulan kıymetlerin alış veya maliyet bedeline intikal ettirilen reel olmayan finansman maliyetlerinin düşülmesi ihtiyarîdir. Belgelerde ayrıca gösterilen vade farklarının reel olmayan kısımları ile üç aydan fazla vadeli olan ve vade farkı düzenlenen belge üzerinde ayrıca gösterilmeyen işlemlerde alacak ve borç senetlerinin reeskont işlemine tâbi tutulmasında esas alınan Merkez Bankasınca uygulanan faiz oranı kullanılarak hesaplanan vade farkı tutarının reel olmayan kısımları düzeltme işleminde dikkate alınmaz.

İlk madde ve malzeme, ticari mallar, yarı mamul ve mamul stokların maliyetine dahil edilen unsurlar, defterlere kayıt tarihi dikkate alınarak düzeltme işlemine tabi tutulur. Bunlara mahsuben verilen veya alınan parasal olmayan avanslar, ödeme veya tahsil tarihinden mahsup tarihine kadar düzeltilir.

Stokların enflasyon düzeltmesine tabi tutulmasına ilişkin hususlara aşağıda değinilmektedir.

31.12.2023 Tarihli Bilançoda Yer Alan Stoklar İçin Enflasyon Düzeltmesi Uygulaması

31.12.2023 tarihli (özel hesap dönemine tabi olanlar açısından 2024 yılı içinde sona eren hesap döneminin son günü tarihli) bilançoda yer alan stokların enflasyon düzeltmesine tabi tutulmasında;

• Tek tek her bir stoğun düzeltmeye esas tarihleri belirlenerek ayrı ayrı düzeltme işleminin yapılması,
• Toplulaştırılmış yöntemler kullanılarak düzeltme işleminin yapılması,

tercih edilebilir. Her bir farklı stok kalemleri itibarıyla farklı tercihlerin yapılmasının da mümkün olabileceğini değerlendirmekteyiz. Örneğin, bir işletme otomotiv yedek parça stokları için toplulaştırılmış yöntemlerden birini uygulamayı tercih ederken, ikinci el araç stokları için düzeltmeye esas tarihleri dikkate alarak düzeltme işlemini yapmayı tercih edebilir.

İlgili stok kalemlerinin düzeltmeye esas tarihleri ve tutarları dikkate alınarak enflasyon düzeltmesine tabi tutulmasında sırasıyla;

1. Düzeltmeye esas tarihin belirlenmesi,
2. Düzeltme katsayısının hesaplanması,
3. Düzeltmeye esas tutarın belirlenmesi,
4. Düzeltme katsayısı ile düzeltmeye esas tutarın çarpılması,
5. Bulunan fark tutarlara ilişkin gerekli muhasebe kayıtlarının yapılması,

işlemlerinin yapılması gerekmektedir. Dolayısıyla, stokların bu yöntemle düzeltilmesinde, parasal olmayan diğer kıymetlerin enflasyon düzeltmesine tabi tutulması işlemi ile farklılık arz eden bir husus söz konusu değildir.

Öte yandan, 31.12.2023 tarihli bilançonun düzeltilmesinde uygulanabilecek toplulaştırılmış yöntemler;

• Basit ortalama yöntemi
• Stok devir hızı yöntemi

olarak öngörülmüştür. Enflasyon düzeltmesinde mükelleflerce, bulunacak düzeltme katsayıları yerine, toplulaştırılmış yöntemlere göre bulunan katsayılar kullanılarak düzeltme işlemi gerçekleştirilebilir. Toplulaştırılmış yöntemlerle düzeltmeye tabi tutulan kıymetlerin alış veya maliyet bedeline intikal ettirilen reel olmayan finansman maliyetlerinin düşülmesi ihtiyaridir.

Basit ortalama yöntemi

Stokların düzeltmede esas alınacak tarihlere bağlı kalınmaksızın dönem ortalama düzeltme katsayısı ile çarpılması suretiyle enflasyon düzeltmesine tâbi tutulmasını ifade eder. Stokların düzeltmeye esas tarihlerini tespit edemeyen firmalar için önerilmektedir. Bu yöntemin, 2023 yılı düzeltmesi için kullanılması mümkün olduğu gibi 2024 ve izleyen yıllarda enflasyon düzeltmesi yöntemi olarak kullanılması mümkündür. 2024 yılında bu yöntemin kullanılması halinde 3 yıl bu yöntemden vazgeçilemez.

Dönem Ortalama Düzeltme katsayısı, aşağıdaki formülle hesaplanmaktadır.

31.12.2023 tarihli bilançodaki stokların düzeltilmesinde kullanılacak dönem ortalama düzeltme katsayısı aşağıda görüldüğü üzere 1,02913 olarak hesaplanmaktadır.

Dolayısıyla, 31.12.2023 tarihli bilançoda yer alan stokların basit ortalama yöntemine göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulması halinde, bu bilançodaki ilgili stoklara ait tutarların 1,02913 olarak hesaplanan dönem ortalama düzeltme katsayısıyla çarpılması sonucu bulunan fark tutarın enflasyon düzeltmesi farkı olarak muhasebeleştirilmesi söz konusu olacaktır. Örneğin, 31.12.2023 tarihli bilançosunda Vergi Usul Kanunun hükümlerine göre muhasebeleştirilen düzeltmeye esas değeri 10.000.000,00 TL olan ticari malların, basit ortalama yöntemine göre düzeltilmesi halinde, bu stokların tutarı 10.291.300,00 TL olarak hesaplanacaktır. Buna göre enflasyon düzeltmesi farkına ilişkin yapılması gereken muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olacaktır.

------------------------------------------------ 31.12.2023 ------------------------------------------------

153 Ticari Mallar                   291.300,00 TL

                        698 Enflasyon Düzeltme Hesabı                               291.300,00 TL

------------------------------------------------ 31.12.2023 ------------------------------------------------

Stok devir hızı yöntemi

31.12.2023 tarihli bilançoda yer alan dönem sonu stokların, stok devir hızına göre bulunan düzeltme katsayısı kullanılarak düzeltilmesidir. Yapılan hesaplama ile ilk olarak dönem sonu stokların hangi aydan kaldığı bulunacak ve buna göre enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak katsayı hesaplanacaktır. Bu yöntemin, sadece 2023 yılı düzeltmesi için kullanılabilmesi mümkün olup 2024 ve izleyen yıllarda bu yöntemin kullanılması mümkün değildir.

Hesaplamada ilk olarak stok devir hızının tespit edilmesi gerekmektedir. Stok devir hızının, farklı stok kalemleri itibarıyla ayrı ayrı tespit edilmesinin yerinde olacağı kanaatindeyiz. Stok devir hızının hesaplanmasında aşağıdaki formül kullanılacaktır:

Örneğin, BRZ İmalat San. A.Ş.’nin 2023 yılı başındaki dönem başı mamul stoku tutarı 5.000.000,00 TL, dönem sonu mamul stoku tutarı 8.000.000,00 TL ve satılan mamuller maliyeti ise 35.750.000,00 TL’dir. Bu bilgilere göre stok devir hızı aşağıda hesaplandığı üzere

Daha sonra, stok devir hızı dikkate alınarak ortalama stokta kalma süresi hesaplanacak ve buna göre dönem sonu stokların hangi aydan kalmış olabileceği ortaya konulacak. Bu hesaplamaya göre düzeltmede dikkate alınacak katsayının hesaplanması açısından gerekli olan ve Aralık 2023 Yi-Üfe oranının bölüneceği Yi-Üfe’nin hangi aya ait olduğu tespit edilmiş olacak.

Yukarıdaki örnek için ortalama stokta kalma süresi (365 / 5,5=) 66,36 gün olarak hesaplanmaktadır. Buna göre dönem sonu stoklarının, 31.12.2023 tarihinden 66 gün geriye gidildiğinde Ekim 2023 döneminden kaldığı sonucuna ulaşılmaktadır. Dolayısıyla, dönem sonunda kalan 8.000.000,00 TL tutarındaki stok için enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak katsayının hesabında Aralık 2023 ve Ekim 2023 Yi-Üfe oranları dikkate alınacaktır. Buna göre düzeltme katsayısı olarak dikkate alınacak tutar (2.915,02 / 2.803,29=) 1,03986 olarak hesaplanmaktadır. Bu durumda enflasyon düzeltmesi sonucunda dönem sonu stok tutarı (8.000.000,00 TL * 1,03986=) 8.318.880,00 TL olarak hesaplanacaktır. Buna göre, enflasyon düzeltmesine ilişkin yapılması gereken muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olacaktır.

------------------------------------------------ 31.12.2023 ------------------------------------------------

152 Mamuller                         318.880,00 TL

                        698 Enflasyon Düzeltme Hesabı                               318.880,00 TL

------------------------------------------------ 31.12.2023 ------------------------------------------------

Toplulaştırılmış yöntemlerin tercih edilmesi halinde, ilgili stokların maliyetine intikal ettirilmiş olan finansman maliyetlerinin reel olmayan kısımlarının ayrıştırılması ihtiyaridir.

2024 ve İzleyen Yıllarda Stoklar İçin Enflasyon Düzeltmesi Uygulaması

2024 ve izleyen hesap dönemlerinde, şartların oluştuğu geçici vergi dönemleri ve hesap dönemi sonları itibarıyla bilançoda yer alan parasal olmayan kıymetlerin önce enflasyon düzeltmesine tabi tutulması ve daha sonrasında dönem kazancının tespiti çalışmaları yapılacaktır.

Bu kapsamda, hesap dönemi başında var olan parasal olmayan kıymetler için “taşıma katsayısı” dikkate alınarak, dönem içinde envantere dahil olan parasal olmayan kıymetler içinse düzeltme katsayısı” dikkate alınarak enflasyon düzeltmesi işlemleri yapılacaktır. Taşıma; malî tablolardaki parasal ve parasal olmayan tutarların, taşıma katsayısı kullanılarak ilgili dönemin sonundaki yeni değerlerinin hesaplanması işlemini, taşıma katsayısı ise malî tabloların ait olduğu aya ilişkin fiyat endeksinin, bir önceki dönemin sonundaki (yıl içinde işe başlayanlarda, işe başlanılan aya ilişkin) fiyat endeksine bölünmesiyle elde edilen katsayıyı ifade etmektedir. Örneğin, 31.03.2024 tarihi itibarıyla taşıma katsayısının hesaplanması; “2024 Mart Ayı Yİ-ÜFE / 2023 Aralık Ayı Yİ-ÜFE” formülü ile hesaplanacaktır.

2024 ve izleyen hesap dönemlerinde stokların enflasyon düzeltmesine tabi tutulmasında, toplulaştırılmış yöntemlerin dikkate alınması mümkündür. Anılan dönemlerde uygulanabilecek toplulaştırılmış yöntemler;

• Basit ortalama yöntemi ve
• Hareketli ağırlıklı ortalama yöntemi

olarak karşımıza çıkmaktadır. Hareketli ağırlıklı ortalama yöntemi; dönem sonu stok ve dönem içinde satılan mal maliyetinin enflasyon düzeltmesine esas alınacak tutarlarının hareketli ağırlıklı ortalama düzeltme katsayısı ile çarpılması suretiyle enflasyon düzeltmesine tâbi tutulmasını (Bir önceki döneme ait düzeltilmiş satılan mal maliyeti enflasyon düzeltmesi yapılan dönemin sonuna taşıma katsayısı uygulanarak taşınır. Bu hesaplamalarda amortisman ve reel finansman giderleri, endekslenmeden dikkate alınır.)

2024 yılında ilgili stoklarla ilgili olarak tercih edilen toplulaştırılmış yöntemden, bu seçimin yapıldığı hesap dönemi dahil üçüncü hesap döneminin sonuna kadar vazgeçilemeyecek. 2024 yılında şartların devamına bağlı olarak, müteakip hesap dönemlerinde “Stok Devir Hızı yöntemi” yerine “Hareketli Ağırlıklı Ortalama Yöntemi” kullanılır.

Örnek: 31.12.2023 tarihli bilançonun enflasyon düzeltmesine tabi tutulması sonrasında 153 Ticari Mallar hesabının 2024 hesap dönemi başındaki bakiyesi 8.400.000 TL ve 31.03.2024 tarihindeki bakiyesi ise 9.000.000 TL’dir. 1 Ocak – 31 Mart 2024 döneminde ticari mallar hesabındaki giriş ve çıkış bilgileri aşağıdaki gibidir:

Ocak 2024 Yi-Üfe: 2.935,00, Şubat 2024 Yi-Üfe: 2.980,00 ve Mart 2024 Yi-Üfe: 3.020,00 olarak dikkate alındığında, hareketli ağırlıklı ortalama yöntemine göre hesaplamalar aşağıdaki gibi olacaktır.

1. İlk olarak 31.12.2023 tarihli bilançodaki stoklar taşıma katsayısı ile düzeltilir.

Taşıma Katsayısı                    : 3.020,00 / 2.915,02              = 1,03601

Düzeltilmiş Stok Tutarı          : 8.400.000,00 TL * 1,03601 = 8.702.484,00 TL

2. Daha sonra dönem içi alışlar düzeltilir.

Ocak 2024      : 1.200.000,00 TL * (3.020,00 / 2.935,00)    = 1.234.752,98 TL

Şubat 2024     : 1.000.000,00 TL * (3.020,00 / 2.980,00)    = 1.013.422,82 TL

Mart 2024       :    800.000,00 TL * (3.020,00 * 3.020,00)   =    800.000,00 TL

TOPLAM      : 3.000.000,00 TL                                         = 3.048.175,80 TL

3. Hareketli Ağırlıklı Ortalama Düzeltme Katsayısı hesaplanır

Hesaplanmış olan düzeltme katsayısı dikkate alınarak 31.03.2024 tarihli stoklar enflasyon düzeltmesine tabi tutulur.

31.03.2024 Düzeltilmiş Stok Tutarı   = 9.000.000,00 TL * 1,03076 = 9.276.840,00 TL

Enflasyon düzeltmesi kaynaklı fark tutarın muhasebeleştirilmesine ilişkin aşağıdaki şekilde kayıt yapılacaktır.

------------------------------------------------ 31.03.2024 ------------------------------------------------

153 Ticari Mallar                    276.840,00 TL

                        698 Enflasyon Düzeltme Hesabı                               276.840,00 TL

------------------------------------------------ 31.03.2024 ------------------------------------------------

Sonuç

Stokların enflasyon düzeltmesinde dikkate alınabilecek farklı yöntemleri bulunmaktadır. Bu yöntemlerden “stok devir hızı” yöntemi sadece 31.12.2023 bilançosunda yer alan stokların düzeltmesinde kullanılabilecektir.

2024 ve izleyen yıllarda yapılacak enflasyon düzeltmesinde, taşıma katsayısı ve düzeltme katsayısı dikkate alınarak hesaplama yapılabileceği dikkate toplulaştırılmış yöntemler uygulanarak da düzeltme işlemi yapılabilir. 2024 ve izleyen dönemlerde, basit ortalama yöntemi veya hareketli ağırlıklı ortalama maliyet yöntemi kullanılabilecek olup tercih edilen yöntemden 3 hesap dönemi boyunca vaz geçilmesi mümkün değildir.

Stokların enflasyon düzeltmesinde, toplulaştırılmış yöntemlerin tercih edilmesi halinde, reel olmayan finansman maliyetlerinin ayrıştırılması ihtiyaridir.

Mükelleflerin enflasyon düzeltmesi uygulamasında kullanacağı yöntemi tercih ederken; 2024 ve izleyen yıllardaki öngörülere göre hareket edilmesi uygun olacaktır. Tercih edilen yöntemlere göre hesaplanan enflasyon fark tutarları, izleyen dönemlerde ilgili stoklar satıldıkça maliyet olarak dikkate alınacağından ilgili dönem kazancını etkileyeceği göz önünde bulundurulmalıdır.